В казну.ру Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях

К вопросу о реформировании бюджетного процесса в РФ*(1)

Одним из направлений бюджетной реформы в России является совершенствование бюджетного процесса на основе внедрения среднесрочного планирования и использования бюджетирования, ориентированного на результат. Всем известно постановление Правительства РФ N 249 “О мерах по повышению результативности бюджетных расходов“, на основе которого разработана “Концепция реформирования бюджетного процесса в РФ в 2004-2006 гг.“, которая ориентирована на новые методы в бюджетном планировании. Безусловно, постановка вопроса об использовании среднесрочного планирования в бюджетном процессе является для России новой и заслуживающей внимания, а те решения, которые предприняты Правительством РФ в этом направлении, являются необходимыми и своевременными. Мы бы хотели остановиться на некоторых теоретических аспектах бюджетного процесса, поскольку новая постановка
вопроса о реформировании бюджетного процесса требует прежде всего корректировки и уточнения понятийного аппарата.

На наш взгляд, есть проблемы с понятием бюджетного процесса и его стадиями. Бюджетный кодекс РФ, к сожалению, как нам представляется, дает не совсем точное определение бюджетного процесса. Идет смешение стадий бюджетного процесса и функций управления бюджетом.

В результате в учебной и научной литературе появляются разные определения бюджетного процесса, нет единообразия в определении его стадий. Все это влияет, на наш взгляд, и на практическую сторону организации бюджетного процесса, особенно в условиях его реформирования.

В соответствии с бюджетным кодексом РФ (ст. 6) бюджетный процесс - регламентированная нормами права деятельность органов государственной власти, органов местного самоуправления и участников бюджетного процесса по составлению и рассмотрению проектов бюджетов, проектов бюджетов государственных внебюджетных фондов, утверждению и исполнению бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов, а также по контролю за их исполнением.

В данном определении хотелось бы обратить внимание на три момента, которые требуют уточнения и, соответственно, внесения изменения в бюджетный кодекс РФ. В данном определении указаны субъекты бюджетного процесса, что в целом правильно. Ими являются, как это трактует бюджетный кодекс РФ, органы государственной власти, органы местного самоуправления и участники бюджетного процесса. Но здесь имеет место явное противоречие, поскольку и органы государственной власти, и органы местного самоуправления являются участниками бюджетного процесса. Все участники бюджетного процесса должны быть в составе законодательной (представительной) и исполнительной власти. Но ясно, что не все органы исполнительной власти являются участниками бюджетного процесса, поэтому более корректно в определении в качестве субъектов оставить только участников бюджетного процесса, а далее их перечень уточнить.

Проблема участников бюджетного процесса четко не
решена и в части третьей раздела Y бюджетного кодекса РФ, посвященной бюджетному процессу. В статье 152 дается перечень участников бюджетного процесса, который, на наш взгляд, также нуждается в уточнении и хоть какой-то группировке. В этой статье БК РФ мы видим главную проблему - следует уточнить перечень органов исполнительной власти, участвующих в бюджетном процессе. Расшифровывая в скобках участников бюджетного процесса, отнесенных к исполнительным органам власти, законодатели почему-то к ним отнесли только высшие должностные лица субъектов РФ, глав местного самоуправления, финансовые органы, органы, осуществляющие сбор доходов бюджетов, другие уполномоченные органы. К сожалению, в этом перечне также не видно логики. Во-первых, должностные лица названы в одном ряду с некоторыми органами исполнительной власти, что, на наш взгляд, не совсем корректно. Президент РФ, так же как высшие должностные лица субъектов РФ, главы местного самоуправления, безусловно, являются участниками бюджетного процесса, но их следует хотя бы ранжировать в названном перечне, а не давать в общем перечне с органами управления.

Во-вторых, в этой статье помимо Президента РФ, органов законодательной (представительной) и исполнительной власти, названы и другие участники бюджетного процесса. К их числу отнесены органы денежно-кредитного регулирования, органы государственного и муниципального финансового контроля, государственные внебюджетные фонды, главные распорядители и распорядители бюджетных средств и иные органы. Судя по тому, что эти органы не названы в перечне органов исполнительной власти, для несведущих людей может сложиться впечатление, что они не являются органами исполнительной власти. Но в России по Конституции имеются только три ветви власти: законодательная, исполнительная и судебная. Непонятно, куда относятся названные органы. Думается, что эта статья бюджетного кодекса РФ также нуждается в
серьезной доработке. Проблема также и в том, что такая неточность влияет и на законодательство субъектов РФ в части организации бюджетного процесса, которое вынуждено дублировать бюджетный кодекс РФ, и на учебный процесс, поскольку сложно объяснить студентам логику этой статьи бюджетного кодекса РФ. Учитывая, что эта глава (18) является общей для всех уровней власти, редакция этой статьи должна быть унифицированной, учитывающей, что на региональном и местном уровнях в бюджетном процессе задействованы также федеральные органы исполнительной власти.

Бюджетный кодекс РФ является документом прямого действия, поэтому важно именно в этом нормативном правовом акте четко сформулировать как участников бюджетного процесса, так и их бюджетные полномочия. К сожалению, в бюджетном кодексе РФ в настоящее время регламентированы бюджетные полномочия опять же отдельно законодательных (представительных) (ст. 153) и исполнительных органов власти (ст. 154), а затем лишь бюджетные полномочия некоторых участников бюджетного процесса из названного выше перечня: Банка России (ст. 155), кредитных организаций, осуществляющих отдельные операции со средствами бюджета (ст. 156), органов государственного и муниципального финансового контроля (ст. 157), главных распорядителей (ст. 158) и распорядителей бюджетных средств (159). Нам представляется, что в бюджетном кодексе РФ должны быть регламентированы бюджетные полномочия всех без исключения участников бюджетного процесса. Конечно, в главе 19 “Полномочия участников бюджетного процесса федерального уровня“ дан перечень участников бюджетного процесса, обладающих бюджетными полномочиями на федеральном уровне (ст. 164), но и он нуждается в уточнении. Например, в их числе названы органы, осуществляющие сбор доходов бюджета. Они же названы и в статье 152 в составе органов исполнительной власти. Хотелось бы внести ясность, кто же занимается сбором доходов бюджета в России. Очевидно,
законодатели подразумевали под этими органами налоговые органы, но они не занимаются сбором налогов. В России, как известно, реализуется принцип самосбора. В соответствии с частью первой налогового кодекса РФ такая функция за ними не закреплена (ст. 31 и 32). Хотя в налоговом кодексе РФ есть статья 25 “Сборщики налогов и (или) сборов“, где написано, что в отдельных случаях, предусмотренных налоговым кодексом РФ, прием от налогоплательщиков и (или) плательщиков сборов средств в уплату налогов и (или) сборов и перечисление их в бюджет может осуществляться государственными органами, органами местного самоуправления, другими уполномоченными органами и должностными лицами - сборщиками налогов и (или) сборов. Конечно, сборщиков налогов можно оставить в списке участников бюджетного процесса. Нам представляется, что перечень участников бюджетного процесса федерального уровня должен быть уточнен в соответствии с изменениями, произошедшими в связи с административной реформой в структуре органов управления. Второй важный вопрос касается стадий бюджетного процесса. Традиционно в учебной литературе выделяли четыре стадии: составление бюджета, рассмотрение бюджета, утверждение бюджета, исполнение бюджета (некоторые объединяют стадии рассмотрения и утверждения бюджета, что не вызывает у нас возражения). Законодатели в бюджетном кодексе РФ исходя из определения (ст. 6) помимо названных стадий выделили еще одну стадию - контроль за исполнением бюджетов. Но контроль не стадия, а функция управления бюджетом. Мы полагаем, что не следует смешивать эти два различных подхода к управлению бюджетом. Поэтому мы бы хотели не только отделить этапы бюджетного процесса от функций управления бюджетом, но и выявить взаимосвязи между ними.

Для пояснения хотелось бы обратить внимание, что есть понятия “бюджетный период“ и “бюджетный год“, которые нельзя смешивать. Это
особенно актуально в условиях реформирования бюджетного процесса, когда речь идет о расширении границ бюджетного планирования. Причем часть авторов даже в учебной литературе эти понятия отождествляет*(2). Бюджетный год в России в соответствии с бюджетным кодексом РФ фактически составляет один год. В Кодексе есть статья 242 “завершение бюджетного года“, где сказано, что финансовый год завершается 31 декабря. Здесь, конечно, не совсем понятно, почему в названии статьи стоит бюджетный год, а в самой статье речь идет о финансовом годе. Конечно, в России бюджетный год совпадает с финансовым. Но бюджетный период больше чем бюджетный год, поскольку стадия составления бюджета начинается задолго до начала бюджетного года, стадия исполнения бюджета также не заканчивается 31 декабря, а продолжается до момента составления и утверждения отчета о его исполнении. Поэтому мы считаем, что в бюджетном кодексе РФ должно быть выделено понятие бюджетного года и бюджетного периода. Особенно это важно сейчас, в условиях, когда ставится вопрос о переходе к системе среднесрочного планирования в бюджетном процессе. В этих условиях бюджетный период будет еще больше, но при этом понятие бюджетного года, как нам представляется, останется даже если законодательно будут принимать трехлетние бюджеты. Но и в этом случае бюджетный период будет не три года, а больше. Мы полагаем, что бюджетный процесс следует связывать прежде всего с бюджетным периодом, а не только с бюджетным годом. Бюджетный год имеет значение только для одной стадии бюджетного процесса - исполнения бюджета в рамках определенных временных границ, и даже больше как законодательный акт, который является жестко регламентированным документом. Бюджетный период же охватывает все стадии бюджетного процесса.

Следует также учесть,
что в соответствии со ст. 174 бюджетного кодекса РФ в основе составления бюджета лежит перспективный финансовый план, который должен составляться на 3 года одновременно с проектом бюджета на очередной финансовый год на основе среднесрочного прогноза социально-экономического развития РФ, субъекта РФ, муниципального образования. Однако до настоящего времени его форма была не утверждена, и его роль была незначительной. В настоящее время в условиях реформирования бюджетного процесса роль перспективного финансового плана возрастает, о чем свидетельствует Постановление Правительства РФ от 6 марта 2005 года N 118 “Положение о разработке перспективного финансового плана Российской Федерации и проекта федерального закона о федеральном бюджете на очередной финансовый год“. И в этой связи не вопрос о целесообразности введения в бюджетный кодекс РФ понятия “бюджетный период“ с его характеристикой, как нам представляется, является важным.

Третий важный вопрос - является ли контроль стадией бюджетного процесса. Судя по определению в бюджетном кодексе РФ (ст. 6) - да. Кроме того, раздел IX “государственный и муниципальный финансовый контроль“ включен в часть третью “бюджетный процесс в РФ“. Мы полагаем, что государственный и муниципальный финансовый контроль не является самостоятельной стадией бюджетного процесса. Этот контроль присутствует на всех стадиях бюджетного процесса. Он осуществляется и законодательными, и исполнительными органами власти. Для доказательства хотелось бы обратиться к теории менеджмента, где помимо функционального подхода к управлению есть и процессный подход. Это два самостоятельных подхода к управлению. Их не следует смешивать. Если говорить о взаимосвязи стадий бюджетного процесса и функций управления, следует отметить, что стадия составления бюджета совпадает с такой функцией управления, как планирование и прогнозирование, это лишь разные подходы к
управлению бюджетом. Первый - процессный подход, второй - функциональный. Функция контроля за бюджетом осуществляется на всех стадиях бюджетного процесса. Функция регулирования, на наш взгляд, также осуществляется на всех стадиях бюджетного процесса, а не только на стадии исполнения бюджета. Причем обе функции возложены и на законодательную, и на исполнительную власть. Учет как специфическая функция управления бюджетом осуществляется на стадии исполнения бюджета.

В России функциональный подход к управлению бюджетом как-то мало применялся, и даже в учебной литературе он освещен недостаточно. Следует отметить, что в зарубежных источниках литературы и в российской учебной литературе нет однозначного перечня функций управления. Тем не менее все авторы выделяют такие функции управления, как учет, планирование и прогнозирование и контроль. Причем ряд авторов в число функций управления включает также анализ, регулирование, организацию и др. Практически во всех учебниках по финансам есть раздел “Управление финансами“, и в нем есть параграфы, посвященные финансовому планированию и прогнозированию, финансовому регулированию, финансовому контролю*(3). Ни в одном учебнике в этом разделе нет только функции учета, хотя можно было бы дать такой параграф с общими основами. То есть контроль рассматривается как функция управления. Соответственно, это должны учитывать законодатели, и мы считаем необходимым исключить из определения бюджетного процесса (ст. 6 БК РФ) слова “а также по контролю за их использованием“.

Бюджет является объектом управления, а субъекты управления бюджетом - это те же участники бюджетного процесса, за которыми закреплены отдельные функции управления, о которых мы упомянули выше. Важной является проблема эффективного управления бюджетом с точки зрения оптимального распределения отдельных функций управления между различными участниками бюджетного процесса. Административная реформа, проведенная в
России не так давно, была направлена на совершенствование управления, в том числе и в бюджетной сфере. Но достигла ли она своей цели? Эта проблема, по нашему мнению, актуальна и до конца не решена в рамках административной реформы.

В настоящее время функции по управлению бюджетом на каждом уровне бюджетной системы РФ распределяются между различными министерствами и ведомствами. Не вдаваясь в дискуссию по количеству функций управления, мы возьмем их основные, которые выделяют практически все авторы: планирование и прогнозирование, регулирование, учет, контроль. Следует иметь в виду, что функции управления бюджетом возложены не только на исполнительные органы власти. Некоторые функции по управлению бюджетом возлагаются и на законодательные органы. Законодательными органами власти осуществляется функция регулирования бюджета, что проявляется во внесении поправок в законы о бюджете, а также законодатели осуществляют функцию контроля за всеми стадиями бюджетного процесса. Но в основном функции управления бюджетом возлагаются на исполнительные органы власти.

В России организационная структура органов, отвечающих за реализацию этих функций управления бюджетом, формировалась в течение 90-х годов. Следует отметить, что имеются различия в организации управления бюджетом на федеральном, региональном и местном уровнях. На федеральном уровне схема распределения функций по управлению бюджетом между федеральными министерствами и ведомствами была сформирована недавно в результате административной реформы. В результате изменилась организационная структура Министерства финансов РФ.*(4) На рис. 1 представлена схема распределения функций по управлению бюджетом между федеральными министерствами и ведомствами.

Рис. 1. Схема распределения функций по управлению бюджетом между
федеральными министерствами и ведомствами


--------------------------------¬ ---------------------------------¬
¦Федеральное казначейство России+-¬ ---------------------------+ Министерство финансов РФ ¦
L-------T--------T--------------- Ў Ў ------------+--------------------------------+
¦ ¦ -------+----+---¬ ¦ ¦ ----------------------------¬ ¦
¦ ¦ ¦ Регулирование ¦ ¦ +-+ Федеральная служба по +◄-+
¦ ¦ L-------T-------- ¦ ¦ ¦ финансовому мониторингу ¦ ¦
¦ Ў Ў Ў ¦ L---------------------------- ¦
¦ ---+---¬ ----+----¬ -------+--------¬ ¦ ----------------------------¬ ¦
¦ ¦ Учет +--------►+ Бюджет +◄-----+ Планирование, ¦ +-+Федеральная служба финансо-+◄-+
¦ L------- L---T----- ¦прогнозирование¦ ¦ ¦ во-бюджетного надзора ¦ ¦
L------------------------¬ ^ L---------------- ¦ L---------------------------- ¦
Ў¦ ¦ ----------------------------¬ ¦
---------------------------¬ ---+-+-----¬ +-+ Финансовая служба +◄-+
¦Государственный таможенный+-►+ Контроль +◄-----------------------+ ¦ страхового надзора ¦ ¦
¦ комитет РФ ¦ L-T--------- ¦ L---------------------------- ¦
L--------------------------- ^ ¦ ----------------------------¬ ¦
-----------------+¬ L-+ Федеральная налоговая +◄--
¦Счетная палата РФ¦ ¦ служба ¦
L------------------ L----------------------------

Министерство финансов РФ прежде всего выполняет функцию планирования и прогнозирования доходов и расходов. Кроме того, в процессе исполнения бюджета оно осуществляет бюджетное регулирование. Федеральное казначейство осуществляет функцию учета, кроме того, на него возлагается контроль за бюджетными расходами и доходами, а также функция бюджетного регулирования. Функция контроля за использованием бюджетных средств возлагается на ряд федеральных служб Министерства финансов РФ: по финансовому мониторингу, финансово-бюджетного надзора, страхового надзора и налоговую службу. Кроме того, функция контроля возлагается на Счетную палату, которая является органом государственного финансового контроля законодательной власти РФ. Государственный таможенный комитет осуществляет контроль за поступлениями таможенных доходов. Анализ показывает, что функция контроля по управлению бюджетом распределена по различным министерствам. В этой связи возникает вопрос об эффективности взаимодействия федеральных органов, на которые возложена эта функция. Если столько министерств и ведомств осуществляют государственный финансовый контроль, то у нас не должно быть неэффективного и нецелевого использования бюджетных средств. Однако фактически дело обстоит иначе. Мы считаем, что любые структурные преобразования в органах управления в конечном счете должны быть направлены на повышение эффективности управления объектом управления, а именно бюджетом.

Еще более серьезный вопрос - формирование государственных структур, выполняющих различные функции по управлению бюджетом в регионах параллельно с федеральными, а на местном уровне параллельно с федеральными и региональными. Это все связано с государственными затратами, и обоснование создания этих структур и проблема их эффективного функционирования, по нашему мнению, является весьма актуальной. Участниками бюджетного процесса на региональном уровне являются не только региональные законодательные и исполнительные органы власти, но и федеральные. Поэтому мы полагаем, что важным является вопрос их эффективного взаимодействия в рамках принципа единства бюджетной системы РФ. Данная проблема недостаточно изучена, и она нуждается в дополнительном исследовании.

Хотелось бы остановиться еще на одном аспекте бюджетного процесса. Ряд авторов выделяет такую стадию бюджетного процесса, как составление отчета об исполнении бюджета и его утверждение.*(5) Но это отдельный подход к рассмотрению бюджетного процесса - с позиции документов, которые составляются по окончании каждой стадии бюджетного процесса. Стадия составления заканчивается составлением проекта бюджета, стадия рассмотрения, которая на федеральном уровне имеет четыре чтения, заканчивается утверждением проекта бюджета в первом, втором, третьем чтениях, а окончательное утверждение бюджета после четвертого чтения заканчивается принятием закона о федеральном бюджете на соответствующий год. На региональном уровне этот процесс меньше на одно чтение, но принцип тот же. Стадия исполнения бюджета заканчивается составлением отчета и принятием закона об исполнении бюджета. На схеме это можно представить следующим образом - рис. 2.

Конечно, с завершением бюджетного года, казалось бы, завершается бюджетный период, но мы полагаем, что стадия исполнения бюджета не заканчивается 31 декабря, она выходит за рамки бюджетного года и продолжается до составления отчета и утверждения закона об исполнении бюджета. В условиях автоматизации бюджетных процедур время на составление отчета об исполнении бюджета значительно сократилось и, думается, все более будет сокращаться. Таким образом, мы полагаем, что важно иметь представление об управлении бюджетом как с позиции процессного подхода, так и с позиции функционального подхода, не смешивая их, а понимая взаимосвязи между ними. Это в значительной степени облегчит и труд преподавателей, осуществляющих подготовку специалистов-финансистов и не только их.

Рис. 2. Стадии бюджетного процесса

--------------------------------------------------------------------------------------------------►

Составление проекта бюджета Рассмотрение*(6) и утверждение Исполнение бюджета
¦ проекта бюджета ¦
¦ ¦ ¦
Ў Ў Ў
◄----------------------------------►

L-----------------------------+---------------------------------+------------------------+----T----+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ +◄----------------------► Ў ¦
Ў Ў Бюджетный год Отчет Ў
Проект бюджета Закон Закон
о бюджете об исполнении
бюджета

Н.М. Сабитова,

доктор экономических наук, заведующая кафедрой
финансов Казанского государственного финансово-экономического
института

“Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях“, N 6, март 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Впервые опубликовано в журнале “Финансы и Кредит“. 2006. N 6
*(2) Финансы: Учебник/ Под ред. А.Г. Грязновой, Е.В. Маркиной. - М.: Финансы и статистика, 2004, с. 375.

*(3) Мескон М.Х, Альберт М., Хедоури Ф. Основы менеджмента: Пер. с англ. - М.: Дело, 2000, с. 72.

*(4) Постановление Правительства РФ от 07.04.2004 N 185, “Вопросы Министерства финансов РФ“.

*(5) Общая теория финансов: Учебник/ Л.А. Дробозина, Ю.Н. Константинова, Л.П. Окунева и др.; Под ред. Л.А. Дробозиной.- М.: Банки и биржи, Юнити, 1995, с. 81.

*(6) Стадия утверждения бюджета здесь не выделена отдельно, поскольку по времени она совпадает с последним чтением стадии рассмотрения бюджета.