В казну.ру Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях

Признание доходов и расходов при методе начисления

Признание доходов и расходов при методе начисления

В налоговом учете бюджетных учреждений учет операций по исчислению доходов и расходов в рамках коммерческой деятельности ведется по правилам главы 25 “Налог на прибыль организаций“ НК РФ. В свою очередь, указанная глава Налогового кодекса рассматривает два вида доходов: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационнные доходы. Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой доходов (доходов от реализации и внереализационных доходов) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности. Признание доходов и расходов в налоговом учете зависит от выбранного налогоплательщиком метода. Это может быть кассовый метод или метод начисления. В данной статье мы рассмотрим применение метода начисления бюджетными учреждениями.

Признание доходов от реализации

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров, работ, услуг как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (ст. 249 НК РФ).

Напомним, что согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе и бартер) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. В отдельных случаях реализацией должна считаться и передача права собственности на товары, работы или услуги на безвозмездной основе. Сумма выручки определяется с учетом всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, работы, услуги или имущественные права, как в денежной, так и в натуральной форме.

При расчете налогооблагаемой прибыли из доходов исключаются суммы НДС, предъявляемые покупателю, в случае если реализация товаров, работ, услуг подлежит обложению данным налогом (ст. 248 НК РФ).

Бюджетное учреждение выполнило работы для сторонней организации, о чем свидетельствует акт выполненных работ, подписанный обеими сторонами. Работы облагаются НДС. Стоимость работ составляет 158 000 руб., в том числе НДС - 24 101, 70 руб.

Налогооблагаемый доход учреждения от указанной операции составит 133 898,30 руб. (158 000 - 24 101,70).

В бюджетном учете получение дохода отражается проводками:

--------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦
+-------------------------------------------+-----------------+------------------+-----------------+
¦Отражена выручка согласно акту выполненных¦ 2 205 03 130 ¦ 2 401 01 130 ¦ 158 000 ¦
¦работ и счету-фактуре, предъявленному¦ ¦ ¦ ¦
¦покупателю ¦ ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+-----------------+------------------+-----------------+
¦Начислен НДС к уплате в бюджет ¦ 2 401 01 130 ¦ 2 210 01 560 ¦ 24 101,70 ¦
L-------------------------------------------+-----------------+------------------+------------------

Налоговый кодекс позволяет налогоплательщикам самостоятельно определять метод признания доходов и расходов для целей налогообложения (п. 2 ст. 249 НК РФ). Это может быть либо метод начисления, либо кассовый метод. Особенностью метода начисления является то, что при его применении доходы признаются в том отчетном или налоговом периоде, в котором они имели место, независимо от момента фактического поступления денежных средств, иного имущества, работ, услуг или имущественных прав.

Согласно договору на оказание услуг бюджетное учреждение получило предоплату (аванс) от ООО “Пульс“ в марте 2008 г. в размере 130 000 руб. Услуги на сумму 280 000 руб. (НДС не облагаются) были оказаны (подписан акт выполненных работ) в апреле 2008 г. Остаток задолженности в размере 150 000 руб. ООО “Пульс“ перечислило на внебюджетный счет учреждения в мае 2008 г. Учреждение применяет метод начисления.

В налоговом и бухгалтерском учете выручка в размере 280 000 руб. признается в апреле 2008 года.

В бухгалтерском учете операции отражаются следующим образом:

--------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦
+-------------------------------------------+-----------------+------------------+-----------------+
¦ Март 2008 года ¦
+-------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------+
¦Получена предоплата по договору на оказание¦ 2 201 01 510 ¦ 2 205 03 560 ¦ 130 000 ¦
¦услуг ¦ ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+-----------------+------------------+-----------------+
¦ Апрель 2008 года ¦
+-------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------+
¦Оказаны услуги ООО “Пульс“ ¦ 2 205 03 660 ¦ 2 401 01 130 ¦ 280 000 ¦
+-------------------------------------------+-----------------+------------------+-----------------+
¦ Май 2008 года ¦
+-------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------+
¦Получены денежные средства в части¦ 2 201 01 510 ¦ 2 205 03 560 ¦ 150 000 ¦
¦окончательного расчета ¦ ¦ ¦ ¦
L-------------------------------------------+-----------------+------------------+------------------

Датой получения дохода признается дата реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества, работ, услуг или имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ). В нашем примере это дата подписания акта выполненных работ - апрель 2008 года.

Не учитываются при определении налоговой базы доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, полученные от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров, работ или услуг (п. 1 ст. 271 НК РФ). Так, в нашем примере сумма аванса 130 000 руб., полученная учреждением в марте 2008 года, не относится к доходам в целях исчисления налога на прибыль.

В рамках метода начисления может применяться принцип равномерности признания доходов и расходов. Он применяется в случае, если доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам или если связь между доходами и расходами определяется косвенным путем.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом доход от реализации распределяется по принципу формирования расходов (процентная доля доходов определенного периода равна процентной доле расходов этого периода в общей сумме расходов) по произведенным работам, услугам в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ или услуг. Принцип формирования расходов также применяется в рамках метода начисления.

Признание внереализационных доходов

Использованные не по назначению целевые поступления


К внереализационным относятся прочие доходы, полученные организаций, за исключением доходов от реализации. Список внереализационнных доходов, приведенный в ст. 250 НК РФ, содержит более двадцати позиций. Среди них особого внимания заслуживают внереализационнные доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования. Исключение сделано для бюджетных средств, в отношении которых применяются нормы бюджетного законодательства РФ (п. 14 ст. 250 НК РФ). Как известно, в случае использования бюджетных средств не по назначению имеет место нецелевое использование средств. К таким средствам нормы Налогового кодекса не применяются.

В отношении целевых поступлений Налоговый кодекс содержит жесткие требования. Во-первых: они должны быть получены на содержание бюджетного учреждения и осуществление им уставной деятельности. Во-вторых: обязательно ведение раздельного учета доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений (п. 2 ст. 251 НК РФ). В-третьих: по окончании налогового периода налогоплательщики представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Минфином (п. 14 ст. 250 НК РФ).

Невыполнение этих требований и является причиной признания целевых поступлений внереализационными доходами учреждений. Моментом признания указанных доходов считается дата, когда получатель имущества (денежных средств) фактически использовал его не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых оно предоставлялось (пп. 9 п. 4 ст. 217 НК РФ).

Арендные доходы

Некоторые из внереализационных доходов признаются таковыми с оговоркой: если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ. То есть налогоплательщик имеет право сам определить статус дохода: либо это доход от реализации, либо внереализационный доход. Критериями определения статуса дохода являются частота получения или степень постоянности (разовый доход либо постоянный доход) и объем выручки в общей сумме дохода. К числу указанных видов доходов отнесены так называемые арендные доходы:

- от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду);

- от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих патентов на их изобретение, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).

В случае если арендные доходы отнесены к внереализационным, они признаются для целей налогообложения на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо на последний день отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ). При этом Налоговый кодекс не уточняет, что вариант признания дохода должен быть указан в налоговой политике. Поэтому, по мнению автора, арендные внереализационные доходы признаются на дату одного из событий, которое наступило первым:

- дата осуществления расчетов;

- дата предъявления счета на оплату услуг арендатору;

- последний день месяца.

Первые два события в течение месяца могут и не наступить, а вот о третьем - последний день месяца - этого сказать нельзя. Таким образом, указанный внереализационный доход должен быть признаваем ежемесячно. Если налогоплательщик определил доходы от предоставления имущества в аренду как доходы от реализации, то они признаются по мере предъявления счета арендатору в сроки, установленные договором аренды. Обычно это последний день месяца.

Безвозмездно полученное имущество

Внереализационными доходами признаются также доходы в виде безвозмездно полученного имущества, работ, услуг, имущественных прав (п. 8 ст. 250 НК РФ). Однако не все безвозмездно полученные средства признаются налогооблагаемым доходом. Исключение составляет имущество, полученное безвозмездно по основаниям, указанным в ст. 251 “Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы“ НК РФ. Применительно к бюджетным учреждениям можно назвать пп. 6, 8, 22, 23 п. 1 указанной статьи. Так, при определении налоговой базы не учитываются доходы:

- в виде средств и иного имущества, которые получены в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом от 04.05.1999 N 95-ФЗ “О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации“;

- в виде имущества, полученного государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;

- в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности;

- в виде основных средств, полученных организациями, входящими в структуру РОСТО (при передаче их между двумя и более организациями, входящими в структуру РОСТО), использованных на подготовку граждан по военно-учетным специальностям, военно-патриотическое воспитание молодежи, развитие авиационных, технических и военно-прикладных видов спорта в соответствии с законодательством РФ.

В остальных случаях имущество, полученное безвозмездно, должно учитываться как внереализационный доход учреждения по стоимости исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Датой получения дохода в виде безвозмездно полученного имущества и иных аналогичных доходов признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) (пп. 1 п. 4 ст. 27 НК РФ).

Штрафы, пени

Если бюджетному учреждению полагаются от контрагента суммы штрафов, пеней или возмещения убытков, то дата признания таких доходов соответствует либо дате признания задолженности нарушителем, либо дате вступления в законную силу решения суда.

Суммы восстановленных резервов

К числу внереализационных расходов относятся также суммы восстановленных резервов, расходы на формирование которых ранее учтены при определении налогооблагаемой прибыли (п. 7 ст. 250 НК РФ). По правилам Налогового кодекса в целях равномерного признания расходов организации могут формировать резервы:

а) по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);

б) по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);

в) на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ);

г) предстоящих расходов на оплату отпусков и на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324.1 НК РФ).

Для каждого из указанных выше резервов существуют определенные правила формирования и использования. В случае если к концу года остается сумма неиспользованного резерва, то она подлежит включению во внереализационные доходы. В налоговом учете датой признания такого дохода признается последний день отчетного или налогового периода.

В бюджетном учете нет счета, предназначенного для обобщения информации о формировании и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство (оказание услуг, выполнение работ). По мнению автора, формирование резервов можно отражать по кредиту счета 2 106 04 340 на отдельном субсчете 1 “Резервы предстоящих расходов“. При этом аналитический учет на данном субсчете должен вестись по отдельным видам резервов.

Учреждение образования создает резерв на оплату отпусков и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет за счет приносящей доход деятельности. Ежемесячно с начала 2008 г. на формирование резерва направляется сумма 54 000 руб. Всего за год начислено отпускных 600 000 руб. Остаток неиспользованного резерва 48 000 руб. включен во внереализационные доходы.

В бюджетном учете операции отражаются следующим образом:

--------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦
+-------------------------------------------+-----------------+------------------+-----------------+
¦ Ежемесячно в течении года ¦
+-------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------+
¦Отражено начисление резерва ¦ 2 106 04 340 ¦ 2 106 04 340 ¦ 648 000 ¦
¦ ¦ ¦Резерв предстоя-¦ ¦
¦ ¦ ¦щих расходов ¦ ¦
+-------------------------------------------+-----------------+------------------+-----------------+
¦ В период отпусков ¦
+-------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------+
¦Отражено начисление отпускных ¦ 2 106 04 340 ¦ 2 302 01 730 ¦ 600 000 ¦
¦ ¦Резерв предстоя-¦ ¦ ¦
¦ ¦щих расходов ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+-----------------+------------------+-----------------+
¦ В конце налогового периода (31.12.2008) ¦
+-------------------------------------------T-----------------T------------------T-----------------+
¦Учтена в составе доходов сумма¦ 2 106 04 340 ¦ 2 401 01 130 ¦ 48 000 ¦
¦неиспользованного резерва ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L-------------------------------------------+-----------------+------------------+------------------

Признание расходов

Порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 НК РФ. Расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном или налоговом периоде, к которому они относятся. При этом время фактической оплаты этих расходов и способ оплаты значения не имеют.

Расходы должны признаваться в том отчетном или налоговом периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. Налоговым кодексом предусмотрен вариант, когда в условиях сделки нет упоминания о расходах и связь между доходами и расходами не может быть определена четко. В этом случае расходы должны распределяться организацией самостоятельно.

При признании расходов по методу начисления также действует принцип равномерности признания доходов и расходов. Он применяется в случае, если в соответствии с договором получение дохода предусмотрено в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача работ.

При определении расходов бюджетным учреждениям следует учитывать положения ст. 318, 319 и 321.1 НК РФ.

Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию

Статья 318 НК РФ делит расходы на производство и реализацию на два вида: прямые и косвенные. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов (ст. 318 НК РФ). К прямым расходам, в частности, могут быть отнесены:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

- расходы на оплату труда работников, непосредственно участвующих в производстве продукции, а также суммы ЕСН и расходы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы оплаты труда;

- амортизация, начисленная по основным средствам, используемым при производстве продукции.

К косвенным относятся все иные расходы, за исключением внереализационных (ст. 265 НК РФ), произведенных в течение отчетного (налогового) периода. При этом они в полном объеме списываются на расходы текущего отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке в расходы текущего периода включаются внереализационные расходы.

Прямые относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены согласно ст. 319 НК РФ. В свою очередь, указанная статья содержит порядок оценки прямых расходов на остатки незавершенного производства (НЗП), остатки готовой продукции и остатки отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции. То есть необходимо распределить прямые расходы на остатки НЗП, готовой и отгруженной продукции, а косвенные расходы списать единовременно.

Налогоплательщикам, оказывающим услуги, разрешается относить на уменьшение доходов сумму прямых расходов в полном объеме без распределения на остатки НЗП (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Остатки незавершенного производства и готовой продукции

Незавершенное производство (НЗП) - это продукция (работы, услуги) частичной готовности, не прошедшая всех стадий обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. К НЗП относятся также законченные, но не принятые заказчиком работы, услуги, а также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства (ст. 319 НК РФ).

В соответствии со ст. 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги). Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Таким образом, в учетной политике в отношении готовой продукции, произведенной в рамках предпринимательской деятельности, необходимо указать:

а) перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг);

б) порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги);

в) механизм распределения прямых расходов по конкретному производственному процессу изготовления определенного вида продукции, если их нельзя определить прямым путем.

Кроме того, организации, оказывающие платные услуги, в учетной политике должны указать, воспользовались они правом относить сумму прямых расходов в полном объеме на уменьшение налогооблагаемых доходов или нет.

Распределение расходов между бюджетной
и приносящей доход деятельностью


Статьей 321.1 НК РФ установлены особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями. Бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы РФ или получающие средства в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников. Иными источниками признаются доходы от коммерческой деятельности, или, как она именуется в Инструкции N 25н, от приносящей доход деятельности. Таким образом, все расходы бюджетного учреждения, напрямую относящиеся к приносящей доход деятельности, при условии их отдельного учета признаются при определении прибыли. Однако некоторые расходы бюджетного учреждения можно отнести на приносящую доход деятельность не в полном объеме. Статья 321.1 НК РФ к таким расходам относит:

- коммунальные услуги;

- услуги связи;

- транспортные расходы по обслуживанию АУП;

- расходы по ремонту ОС.

Затраты подлежат распределению, если бюджетными ассигнованиями, выделенными учреждению, предусмотрено финансовое обеспечение указанных расходов.

Распределение осуществляется пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы).

Распределение указанных расходов для целей налогообложения прибыли на практике сопряжено с определенными трудностями. Дело в том, что налоговые органы при проверках принимают расходы для целей определения прибыли только в размере затрат, определенных пропорционально доле поступлений из каждого источника, но не больше суммы превышения фактических затрат над выделенными лимитами бюджетных обязательств. Для определения суммы расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию АУП и расходов по всем видам ремонта основных средств, которые могут быть отнесены к расходам по приносящей доход деятельности, вначале рассчитывается разница между фактической суммой произведенных расходов на указанные цели за отчетный (налоговый) период и выделенными лимитами бюджетных обязательств. Определенная таким образом сумма сравнивается с суммой расходов, рассчитанной исходя из доли предпринимательских доходов в общей сумме доходов. Для целей налогообложения принимается наименьшая сумма.

Фактические расходы по коммунальным услугам составили 210 000 руб. ЛБО по данной статье - 125 000 руб. Доля средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования) - 35%.

1. Разница между фактическими расходами и ЛБО составляет 85 000 руб. (210 000 - 125 000).

2. Сумма расходов по коммунальным услугам, приходящаяся на предпринимательскую деятельность, согласно ее доле в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования) составляет 73 500 руб. (210 000 руб. x 35%).

3. Сумма расходов по коммунальным услугам, принимаемая для целей налогообложения, по предпринимательской деятельности - 73 500 руб.

Статья 321.1 НК РФ предусматривает вариант полного отнесения произведенных расходов на приносящую доход деятельность. Не распределять, а полностью относить на уменьшение налогооблагаемой прибыли расходы на коммунальные услуги, услуги связи и ремонт основных средств, приобретенных и созданных за счет бюджетных средств, можно:

- если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения не предусмотрено финансирование указанных расходов;

- если эксплуатация указанных основных средств связана с ведением предпринимательской деятельности.

Возможность учета при определении налогооблагаемой прибыли расходов в полном объеме не относится к транспортным расходам на содержание АУП.

В заключение стоит отметить, что в соответствии с п. 4 ст. 321.1 НК РФ при определении налоговой базы к расходам, связанным с осуществлением коммерческой деятельности, помимо расходов, произведенных в целях осуществления предпринимательской деятельности, относятся:

1) суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретенному за счет полученных от этой деятельности средств и используемому для ее осуществления. При этом по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 года, остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета за период эксплуатации такого объекта;

2) расходы на ремонт основных средств, эксплуатация которых связана с ведением некоммерческой и (или) коммерческой деятельности и которые приобретены (созданы) за счет бюджетных средств, если финансирование данных расходов не предусмотрено в смете доходов и расходов бюджетного учреждения или не осуществляется за счет бюджетных средств.

Продолжение статьи в следующем номере журнала

Л. Максимова,

главный редактор журнала “Бюджетные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение“


“Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение“, N 10, октябрь 2008 г.