В казну.ру Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях

Реализация имущества бюджетного учреждения

Реализация имущества бюджетного учреждения

Операции по реализации имущества, закрепленного за бюджетным учреждением на праве оперативного управления, не являются типичными для него. Однако есть несколько причин, по которым бюджетные учреждения продают имущество. Так, в процессе деятельности учреждения может возникнуть ситуация, когда имущество по каким-либо причинам не используется бюджетным учреждением. В этом случае по распоряжению вышестоящей организации имущество или продается, или передается собственнику. На практике встречаются также ситуации, когда имущество выгоднее продать, нежели отремонтировать. Кроме того, учреждение может реализовывать излишки материальных запасов либо материалы, полученные в результате ликвидации основных средств.

Как отмечалось выше, в соответствии со ст. 296 ГК РФ имущество закреплено за бюджетными учреждениями на праве оперативного управления. Статья 298 ГК РФ предписывает, что бюджетное учреждение не вправе отчуждать либо иным способом распоряжаться имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным этим учреждением за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение такого имущества.

Таким образом, имущество может быть отчуждено только по решению органа, которому государством делегированы права распоряжения данным имуществом. В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12.06.2008 N 456 “О Федеральном агентстве кадастра объектов недвижимости“ управление государственным имуществом поручено осуществлять Федеральному агентству кадастра объектов недвижимости (Роснедвижимость). Агентство является федеральным органом исполнительной власти, выполняющим функции по управлению государственным имуществом и оказанию государственных услуг в сфере ведения государственного кадастра недвижимости, осуществления государственного кадастрового учета недвижимости, кадастровой деятельности, государственной оценки земель, землеустройства и государственного мониторинга земель, а также функции по государственному земельному контролю. Роснедвижимость находится в ведении Минэкономразвития.

В отношении имущества, приобретенного за счет приносящей доход деятельности, учреждению предоставлены более широкие права. Так, вышеуказанная ст. 298 ГК РФ гласит: если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе. Однако следует иметь в виду, что бюджетное учреждение не является собственником имущества, приобретенного за счет приносящей доход деятельности. Оно принадлежит ему на праве оперативного управления со всеми вытекающими последствиями. Поэтому, по мнению автора, при реализации недвижимого имущества, приобретенного за счет платных услуг, также следует получить согласие собственника.

При заключении сделок реализации основных средств следует иметь в виду, что государственное имущество подлежит реализации по рыночной стоимости. Обязательность проведения оценки независимыми оценщиками при продаже или ином отчуждении объектов, принадлежащих РФ, субъектам РФ, муниципальным образованиям, установлена ст. 8 Федерального Закона РФ от 29.07.1998 N 135-ФЗ “Об оценочной деятельности в Российской Федерации“. Правда, такую оценку может осуществить и орган управления имуществом, давший распоряжение учреждению на его реализацию. В этом случае учреждение реализует имущество по ценам, доведенным до него указанным выше органом. Реализация имущества, в том числе приобретенного за счет бюджетных средств, подлежит обязательному обложению НДС и налогом на прибыль.

Налог на добавленную стоимость

Порядок определения налоговой базы по НДС при реализации товаров, работ, услуг установлен ст. 154 НК РФ. Способ определения налоговой базы при реализации основных средств зависит от того, учитывается или нет в первоначальной стоимости объекта сумма НДС. Как известно, в соответствии с Инструкцией N 25н*(1) первоначальная стоимость основных средств формируется с учетом сумм НДС, предъявленных бюджетному учреждению поставщиками и подрядчиками. Исключением из этого правила является случай приобретения, сооружения, изготовления объекта в рамках приносящей доход деятельности, облагаемой НДС (п. 12 Инструкции N 25н). Поэтому основные средства, приобретенные в рамках бюджетной деятельности, то есть за счет бюджетных средств, в большинстве случаев учитываются по стоимости, включающей НДС. Подобным образом учитываются основные средства, приобретенные за счет приносящей доход деятельности, не облагаемой НДС. То есть в этих двух случаях при приобретении основных средств НДС, предъявленный продавцами имущества, на отдельный счет не выделялся и к вычету не предъявлялся. Поэтому Налоговым кодексом предусмотрен особый порядок расчета налога при продаже имущества, в первоначальной стоимости которого учтен НДС.

В соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров) и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). При этом цена реализуемого имущества определяется по правилам ст. 40 НК РФ. В соответствии с указанной статьей для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Проверять правильность применения цен налоговые органы обязаны по сделкам:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Для исчисления указанной разницы рыночная стоимость берется с учетом налога (п. 3 ст. 154 НК РФ). Поэтому если в оценочном акте НДС не указан, то налоговые органы вправе на основании п. 1 ст. 168 НК РФ “накрутить“ на рыночную стоимость НДС, а уж затем определить разницу между ней и остаточной стоимостью.

Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого вместе с НДС, сумму налога к уплате в бюджет нужно определять расчетным методом. В этом случае налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, по которой данное имущество подлежит налогообложению (10% или 18%), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. Другими словами, если имущество подлежит налогообложению:

- по ставке 18%, то используется ставка 15,25% (18 / 118 x 100);

- по ставке 10%, то используется ставка 9,09% (10 / 110 x 100).

Первоначальная стоимость автомобиля, приобретенного за счет средств бюджета и учитываемого вместе с НДС, - 540 000 руб., сумма начисленной амортизации - 380 000 руб., остаточная стоимость имущества - 160 000 руб. Рыночная стоимость автомобиля согласно акту оценщиков - 177 000 руб., в том числе НДС - 27 000 руб.

Налоговая база по НДС в этом случае составит 17 000 руб. (177 000 - 160 000). Налог, подлежащий уплате в бюджет, составит 2 592,50 руб. (17 000 руб. х 15,25%).

Совершая операции, подлежащие на основании гл. 21 НК РФ обложению НДС, бюджетное учреждение обязано выставить счета-фактуры с выделенной в них суммой НДС. Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, на основании которого покупатель принимает суммы налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ. В случае реализации имущества, числящегося в бюджетном учете вместе с НДС в счете-фактуре на реализованное имущество, указывается сумма налога, исчисленная с разницы между продажной и остаточной стоимостью основного средства (п. 3 ст. 154 НК РФ). В нашем случае это 2 592,50 руб.

Приведенный выше расчет НДС, причитающегося к уплате в бюджет, возможен, если есть документальное подтверждение (первичный документ) того, что реализуемое имущество учитывалось на балансе с учетом сумм НДС. Данных бухгалтерских регистров в этом случае недостаточно. Таким документальным подтверждением может служить счет-фактура. При отсутствии первичного документа при камеральной проверке налоговые органы могут выставить к уплате не только сумму недоначисленного НДС, но и штрафы, пени. Данную точку зрения подтверждает судебная практика (Постановление ФАС ЗСО от 13.02.2006 N Ф04-207/2006(19530-А46-25)).

В случае реализации основных средств, в первоначальную стоимость которых не включен НДС, налоговая база определяется как рыночная стоимость этих объектов, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ без включения в них налога.

Первоначальная стоимость основного средства, приобретенного за счет приносящей доход деятельности, облагаемой НДС, - 280 000 руб. без учета налога. Сумма начисленной амортизации - 200 000 руб., остаточная стоимость основного средства - 80 000 руб. Согласно акту оценки рыночная стоимость объекта - 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000.

Подлежащий уплате в бюджет НДС составляет 18 000 руб.

Налог на прибыль

В соответствии с гл. 25 НК РФ бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу в порядке, установленном Налоговым кодексом. Следовательно, при реализации имущества, принадлежащего бюджетному учреждению на праве оперативного управления, оно обязано уплатить налог на прибыль. При этом не имеет значения тот факт, что имущество было приобретено на средства соответствующего бюджета, а также то обстоятельство, что средства, вырученные от его продажи, должны перечисляться в бюджет (Письмо Минфина РФ от 22.02.2006 N 02-05-03/366). В соответствии со ст. 284 НК РФ доходы от реализации первоначально подлежат обложению налогом на прибыль с распределением суммы налога между федеральным бюджетом и бюджетом субъекта РФ, затем в части, оставшейся после уплаты налогов, в размере 100% включаются в состав доходов соответствующих бюджетов. Минфин считает, что таким образом реализуются положения п. 4 ст. 41, п. 2 ст. 42, абз. 1 ст. 43 БК РФ.

Действительно, доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, приведены в ст. 251 НК РФ. Их перечень является исчерпывающим. При этом гл. 25 НК РФ не предусматривает исключения средств, полученных федеральными органами исполнительной власти от оказания ими платных услуг на договорной основе, доходов от использования или продажи имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, из состава доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При реализации имущества и (или) имущественных прав бюджетные учреждения также могут уменьшить доходы от этих операций на сумму расходов, связанных с реализацией, в частности, на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества (ст. 247 НК РФ) в случае, если данные расходы произведены не за счет бюджетных средств.

При реализации амортизируемого имущества, приобретенного в рамках приносящей доход деятельности и используемого в ней, бюджетные организации вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества. При этом остаточная стоимость имущества должна определяться по правилам Налогового кодекса (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Бюджетный учет

Принцип отражения в бюджетном учете операций по реализации имущества зависит от возможности (невозможности) использования средств от реализации имущества как средств от приносящей доход деятельности в интересах самого учреждения. Другими словами, существует два варианта использования средств от реализации имущества: они либо могут быть направлены в доход бюджета после уплаты налогов и сборов, либо использованы учреждением в рамках приносящей доход деятельности. Отсюда и два варианта отражения доходов в учете.

Дело в том, что в соответствии с п. 3 ст. 41 БК РФ доходы от продажи имущества (кроме акций и иных форм участия в капитале, государственных запасов драгоценных металлов и драгоценных камней), находящегося в государственной и муниципальной собственности, после уплаты налогов и сборов относятся к неналоговым доходам бюджетов. Прочтение этого пункта Бюджетного кодекса говорит о том, что бюджетные учреждения должны заплатить налоги в соответствии с законодательством о налогах и сборах с доходов от продажи имущества и оставшуюся сумму перечислить в соответствующий бюджет. По мнению автора, это положение в полной мере относится только к имуществу, приобретенному за счет бюджетных средств.

В отношении имущества, приобретенного за счет платных услуг, уместно вспомнить Гражданский кодекс, а именно п. 2 ст. 298: если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе. Кроме того, Бюджетный кодекс не содержит прямого запрета для бюджетных учреждений самостоятельного распоряжения имуществом, приобретенным в рамках приносящей доход деятельности. До внесения в БК РФ изменений Федеральным законом N 63-ФЗ*(2) ст. 161 БК РФ содержала положение о том, что бюджетное учреждение при исполнении сметы доходов и расходов самостоятельно в расходовании средств, полученных за счет внебюджетных источников. Исключение этого положения из ст. 161 БК РФ, по мнению автора, говорит о том, что данный вопрос относится к компетенции гражданского законодательства. Таким образом, доходы от реализации имущества, приобретенного в рамках приносящей доход деятельности, бюджетное учреждение вправе расходовать по правилам, установленным для приносящей доход деятельности. А в соответствии с п. 10, 11 Федерального закона N 63-ФЗ до дня вступления в силу федерального закона, определяющего особенности использования бюджетными учреждениями средств от оказания платных услуг, безвозмездных поступлений от физических и юридических лиц, международных организаций и правительств иностранных государств, в том числе добровольных пожертвований, и средств от иной приносящей доход деятельности (назовем его Федеральный закон о внебюджетной деятельности), бюджетное учреждение на основании закона (решения) о бюджете вправе использовать для обеспечения своей деятельности полученные им средства от оказания платных услуг. Основанием использования указанных средств является генеральное разрешение главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, в котором указываются источники образования и направления использования указанных средств и устанавливающие их нормативные правовые акты Российской Федерации и субъектов РФ (муниципальные правовые акты), а также положения устава учреждения. Кроме того, следует иметь в виду, что операции с указанными средствами осуществляются только в соответствии со сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности.

Рекомендации по отражению в бюджетном учете операций по реализации государственного имущества даны Федеральным казначейством в письмах от 13.12.2005 N 42-7.1-01/2.2-371 “Об отражении в бюджетном учете отдельных финансово-хозяйственных операций“ и от 30.12.2005 N 42-7.1-01/2.2-404 “Об отражении в бюджетном учете операций по использованию в соответствии с нормативными правовыми актами средств от реализации государственного имущества“. В Письме N 42-7.1-01/2.2-371 речь идет о поступлении денежных средств в оплату продажной стоимости государственного имущества на счет ОФК, открытый на балансовом счете N 40 101 “Доходы, распределяемые органами федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации“. При этом суммы налогов, поступивших от покупателя имущества, зачисляются на лицевой счет для учета операций со средствами, полученными от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности бюджетного учреждения на балансовый счет N 40 503. По мнению автора, рекомендации этого письма целесообразно применять при продаже имущества, приобретенного за счет бюджетных средств.

В Письме N 42-7.1-01/2.2-404 рассмотрена продажа нефинансовых активов, находящихся в оперативном управлении бюджетных учреждений, с зачислением выручки на счета по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, открытых в ОФК на балансовом счете N 40 503 “Счета организаций, находящихся в федеральной собственности. Некоммерческие организации“. Данным письмом можно руководствоваться в случае продажи имущества, приобретенного за счет внебюджетной деятельности. При этом читателям следует иметь в виду, что сами письма не содержат подобных предписаний. И в том, и в другом письме согласно корреспонденции счетов рассматривается реализация государственного имущества, числящегося в учете по коду 1 - бюджетная деятельность. Однако Письмо N 42-7.1-01/2.2-404 содержит проводку по начислению дохода от продажи имущества в рамках внебюджетной деятельности (Дебет счета 2 205 09 172 / Кредит счета 2 401 01 172), а в Письме N 42-7.1-01/2.2-371 речь идет о начислении задолженности бюджету за реализуемое (неиспользуемое) государственное имущество (Дебет счета 1 205 02 560 / Кредит счета 1 303 05 730). Поэтому, исследовав рекомендации по отражению операций в обоих письмах, автор и пришел к вышеуказанному выводу.

Согласно Письму N 42-7.1-01/2.2-404 доход от реализации активов должен отражаться проводкой Дебет счета 2 205 09 172 / Кредит счета 2 401 01 172 не только в случае продажи имущества, приобретенного за счет приносящей доход деятельности, но и в случае продажи имущества, приобретенного за счет бюджетных средств. Таким образом, если в соответствии с генеральным разрешением учреждение имеет право использовать средства от реализации бюджетного имущества, то операции следует отражать в соответствии с Письмом N 42-7.1-01/2.2-404.

Ниже мы рассмотрим операции по реализации имущества, приобретенного за счет средств бюджета в соответствии с рекомендациями обоих писем.

Учет реализации имущества,

приобретенного в рамках бюджетной деятельности


Как указывалось выше, согласно Письму N 42-7.1-01/2.2-404 операции по реализации государственного имущества относятся к деятельности, приносящей доход.

Первоначальная стоимость автомобиля, приобретенного за счет средств бюджета и учитываемого вместе с НДС, - 540 000 руб., сумма начисленной амортизации - 380 000 руб., остаточная стоимость имущества - 160 000 руб. Рыночная стоимость автомобиля согласно акту оценщиков - 177 000 руб., в том числе НДС - 27 000 руб. Расходы по оценке имущества составили 8 400 руб.

Налоговая база по НДС в этом случае составит 17 000 руб. Налог, подлежащий уплате в бюджет, составит 2 592,50 руб. (17 000 руб. х 15,25%).

В учете бюджетного учреждения указанные операции в соответствии с рекомендациями Письма N 42-7.1-01/2.2-404 отражаются следующим образом:

----------------------------------------------T------------------T------------------T--------------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Списана начисленная амортизация ¦ 1 104 05 410 ¦ 1 101 05 410 ¦ 380 000 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Списана остаточная стоимость выбывшего¦ 1 401 01 172 ¦ 1 101 05 410 ¦ 160 000 ¦
¦объекта основных средств ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Учтены расходы по оценке имущества ¦ 1 401 01 226 ¦ 1 302 09 730 ¦ 8 400 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Списаны расходы по оценке имущества ¦ 1 401 00 172 ¦ 1 401 01 226 ¦ 8 400 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Оплачены услуги оценщика ¦ 1 302 09 830 ¦ 1 304 05 226 ¦ 8 400 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислен доход от реализации основного¦ 2 205 09 560 ¦ 2 401 01 172 ¦ 177 000 ¦
¦средства ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет ¦ 2 401 01 172 ¦ 2 303 04 730 ¦ 2 592,50 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислен налог на прибыль, подлежащий уплате¦ 2 401 01 172 ¦ 2 303 03 730 ¦ 41 857,80 ¦
¦в бюджет (177 000 - 2 92,50) х 24% ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Поступила на внебюджетный счет выручка по¦ 2 201 01 510 ¦ 2 205 09 660 ¦ 177 000 ¦
¦договору реализации основных средств ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Перечислен НДС в бюджет ¦ 2 303 04 830 ¦ 2 201 01 610 ¦ 2 592,50 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Перечислен налог на прибыль в бюджет ¦ 2 303 03 830 ¦ 2 201 01 610 ¦ 41 857,80 ¦
L---------------------------------------------+------------------+------------------+---------------

Теперь рассмотрим отражение операций по реализации государственного имущества в учете учреждения в случае, если денежные средства от реализации имущества за минусом налогов зачисляются покупателем в доход бюджета, а налоги - на лицевой счет по внебюджетной деятельности, открытый бюджетному учреждению в ОФК на балансовом счете N 40503. В соответствии с рекомендациями Письма N 42-7.1-01/2.2-371 выручка от реализации имущества в учете бюджетного учреждения не отражается. Не содержит письмо и корреспонденции счетов по начислению налога на прибыль. Однако, по нашему мнению, налог на прибыль должен быть уплачен и в данном случае. Для этого необходимо указать в договоре на реализацию нефинансовых активов, что в доход бюджета перечисляется сумма за минусом налогов - НДС и налога на прибыль, которые в свою очередь подлежат перечислению на внебюджетный счет учреждения с последующей уплатой в бюджет.

Учреждение реализует оборудование, приобретенное за счет бюджетных средств. Его учетная стоимость - 175 000 руб. (в том числе НДС), сумма начисленной амортизации - 110 000 руб., остаточная стоимость - 65 000 руб. Рыночная стоимость реализуемого имущества равна 88 500 руб., в том числе НДС - 13 500 руб. В соответствии с условиями договора покупатель перечисляет в доход соответствующего бюджета сумму по договору за минусом НДС и налога на прибыль, а налоги - на внебюджетный счет продавца, открытый в ОФК.

В данном случае НДС, предъявленный покупателю, составляет 3 583,75 руб. ((88 500 - 65 000) руб. x 15,25%), несмотря на то, что согласно акту оценщика сумма НДС должна составлять 13 500 руб. (88 500 руб. / 118 x 18%).

Сумма налога на прибыль равна 20 379,90 руб. ((88 500 - 3 583,75) руб. x 24%).

Таким образом, сумма, которую покупатель должен перечислить в доход бюджета, составит 64 536,35 руб. (88 500 - 3 583,75 - 20 379,90).

В бюджетном учете учреждения указанные операции в соответствии с Письмом N 42-7.1-01/2.2-371 будут отражены следующим образом:

----------------------------------------------T------------------T------------------T--------------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Списана амортизация, начисленная по¦ 1 104 04 410 ¦ 1 101 04 410 ¦ 110 000 ¦
¦оборудованию ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Списана остаточная стоимость оборудования ¦ 1 401 01 172 ¦ 1 101 04 410 ¦ 65 000 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислена задолженность бюджету за¦ 1 205 02 560 ¦ 1 303 05 730 ¦ 64 536,35 ¦
¦реализуемое оборудование ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислена задолженность покупателя по НДС,¦ 2 205 10 560 ¦ 2 401 01 180 ¦ 3 583,75 ¦
¦подлежащему перечислению учреждением в бюджет¦ ¦ ¦ ¦
¦в соответствии с НК РФ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислена задолженность покупателя по налогу¦ 2 205 10 560 ¦ 2 401 01 180 ¦ 20 379,90 ¦
¦на прибыль, подлежащему перечислению¦ ¦ ¦ ¦
¦учреждением в бюджет в соответствии с НК РФ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Зачислены денежные средства от реализации на¦ 1 303 05 730 ¦ 1 205 02 560 ¦ 64 536,35 ¦
¦счет ОФК, открытый на балансовом счете N¦ ¦ ¦ ¦
¦40 101 ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Зачислена сумма налогов (НДС, налог на¦ 2 201 01 510 ¦ 2 205 10 660 ¦ 23 963,65 ¦
¦прибыль), поступившая от покупателя на¦ ¦ ¦ ¦
¦лицевой счет по внебюджетной деятельности¦ ¦ ¦ ¦
¦(3 585,756 + 20 379,90) ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Перечислен НДС в доход федерального бюджета ¦ 2 401 01 180 ¦ 2 201 01 610 ¦ 3 583,75 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Перечислен налог на прибыль в соответствующие¦ 2 401 10 180 ¦ 2 201 01 610 ¦ 20 379,90 ¦
¦бюджеты ¦ ¦ ¦ ¦
L---------------------------------------------+------------------+------------------+---------------

Учет реализации основных средств, приобретенных в рамках
приносящей доход деятельности


Напомним, что если реализуемое основное средство учитывается на балансе учреждения с учетом НДС, то налоговая база рассчитывается как разница между ценой реализации и остаточной стоимостью реализуемого основного средства (п. 3 ст. 154 НК РФ). Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ сумма НДС определяется по расчетной ставке. В случае, когда основное средство, подлежащее реализации, числится на балансе без учета НДС, сумма НДС начисляется с цены реализации этого основного средства.

При исчислении налога на прибыль бюджетные учреждения могут уменьшить доходы от реализации имущества на сумму расходов, связанных с ней, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества (ст. 247, 252 НК РФ), а также на сумму остаточной стоимости (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Организация продает автомобиль, приобретенный за счет средств от приносящей доход деятельности, облагаемой НДС. Первоначальная стоимость автомобиля - 220 000 руб. без НДС. Сумма начисленной амортизации - 160 000 руб., остаточная стоимость автомобиля - 60 000 руб. На основании акта оценщика установлена продажная цена автомобиля - 85 000 руб. (в том числе НДС - 12 966,10 руб.). Стоимость услуг оценщика - 2 500 руб. (в том числе НДС).

Операции по реализации автомобиля в соответствии с Письмом N 42-7.1-01/2.2-404 будут отражены следующим образом:

----------------------------------------------T------------------T------------------T--------------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Списание суммы фактически начисленной¦ 2 104 05 410 ¦ 2 101 05 410 ¦ 160 000 ¦
¦амортизации в связи с реализацией автомобиля ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Списание суммы остаточной стоимости¦ 2 106 04 340 ¦ 2 101 05 410 ¦ 60 000 ¦
¦автомобиля ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Учтены расходы по оценке автомобиля ¦ 2 106 04 340 ¦ 2 302 09 730 ¦ 2 500 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислен доход от реализации автомобиля ¦ 2 205 09 560 ¦ 2 401 01 172 ¦ 85 000 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислен НДС с дохода ¦ 2 401 01 172 ¦ 2 303 04 730 ¦ 12 966,10 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Списаны расходы, относящиеся к реализации¦ 2 401 01 172 ¦ 2 106 04 440 ¦ 62 500 ¦
¦имущества (60 000 + 2 500) руб. ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Поступила на внебюджетный счет выручка от¦ 2 201 01 510 ¦ 2 205 09 660 ¦ 85 000 ¦
¦реализации ОС ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Начислен налог на прибыль (85 000 - 62 500 -¦ 2 401 01 172 ¦ 2 303 03 730 ¦ 2 288,14 ¦
¦12 966,10) руб. х 24% ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Перечислен НДС в бюджет ¦ 2 303 04 830 ¦ 2 201 01 610 ¦ 12 966,10 ¦
+---------------------------------------------+------------------+------------------+--------------+
¦Перечислен налог на прибыль в бюджет ¦ 2 303 03 830 ¦ 2 201 01 610 ¦ 2 288,14 ¦
L---------------------------------------------+------------------+------------------+---------------

Ю. Васильев,

д.э.н.,

генеральный директор КГ “Аюдар“,

автор книги “Годовой отчет
для бюджетных организаций - 2008“


“Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение“, N 10, октябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н.

*(2) Федеральный закон от 26.04.2007 N 63-ФЗ “О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования бюджетного процесса и приведении в соответствие с бюджетным законодательством Российской Федерации отдельных законодательных актов Российской Федерации“.