В казну.ру Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях

“Зарплатные“ налоги с 1 января 2009 года

“Зарплатные“ налоги с 1 января 2009 года

С 1 января 2009 года вступают в силу изменения, внесенные Федеральными законами N 121-ФЗ *(1), 158-ФЗ *(2), 224-ФЗ *(3) в часть вторую Налогового кодекса РФ. В отношении “зарплатных“ налогов (НДФЛ и ЕСН) поправки носят положительный характер. С 2009 года налогоплательщики (как физические лица, так и организации), осуществляющие выплаты по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера, получили возможность уплачивать налоги в меньших размерах. Проанализируем все внесенные изменения.

В соответствии со ст. 207 НК РФ плательщиками НДФЛ являются физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации. Налоговым периодом признается календарный год (ст. 216 НК РФ).

Пункт 1 ст. 226 НК РФ возлагает на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязанности по исчислению, удержанию и уплате НДФЛ.

Стандартный налоговый вычет

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. Для доходов, подлежащих обложению по ставке 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, уменьшенных на сумму налоговых вычетов (п. 3 ст. 210 НК РФ):

Налоговая база = Доходы в денежном выражении - Налоговые вычеты

Перечень налоговых вычетов приведен в ст. 218-221 НК РФ: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

Законодатель Федеральным законом N 121-ФЗ увеличил предельный размер дохода для отдельных категорий налогоплательщиков, при котором они имеют право на получение стандартного налогового вычета. Внесенные изменения представлены в виде таблицы.

------------------------T-------------------------------------T------------------------------------¬
¦ Налогоплательщик, ¦ 2008 год ¦ 2009 год ¦
¦ имеющий право на +------------------T------------------+-----------------T------------------+
¦ налоговый вычет ¦ размер стандар ¦предельный размер¦ размер стандар ¦предельный размер¦
¦ ¦ тного налогового ¦дохода, при кото-¦ тного налогового¦дохода, при кото-¦
¦ ¦ вычета (руб.) ¦ром налогоплатель-¦ вычета (руб.) ¦ром налогоплатель-¦
¦ ¦ ¦щик имеет право на¦ ¦щик имеет право на¦
¦ ¦ ¦получение стандар-¦ ¦получение стандар-¦
¦ ¦ ¦тного налогового¦ ¦тного налогового¦
¦ ¦ ¦ вычета (руб.) ¦ ¦ вычета (руб.) ¦
+-----------------------+------------------+------------------+-----------------+------------------+
¦Налогоплательщик, полу-¦ 400 ¦ 20 000 ¦ 400 ¦ 40 000 ¦
¦чающий доход от учреж-¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦дения, согласно п. 3¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ст. 218 НК РФ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------------+------------------+------------------+-----------------+------------------+
¦Налогоплательщик, имею-¦ 600 ¦ 40 000 ¦ 1 000 ¦ 280 000 ¦
¦щий детей ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------------+------------------+------------------+-----------------+------------------+
¦Налогоплательщик - еди-¦ 1 200 ¦ 40 000 ¦ 2 000 ¦ 280 000 ¦
¦нственный родитель¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(опекун, попечитель),¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦родитель, имеющий ре-¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦бенка - инвалида I - II¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦групп ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L-----------------------+------------------+------------------+-----------------+-------------------

Как и раньше, для предоставления стандартных налоговых вычетов учреждение должно иметь пакет необходимых документов по каждому физическому лицу - получателю доходов.

------------------------------------T--------------------------------------------------------------¬
¦Налогоплательщик, имеющий право на ¦Документы, подтверждающие право на получение налогового вычета¦
¦ получение налогового вычета ¦ ¦
+-----------------------------------+--------------------------------------------------------------+
¦Налогоплательщик, получающий доход¦Заявление о предоставлении стандартного налогового вычета,¦
¦от учреждения (согласно п. 3¦справка по форме 2-НДФЛ для лиц, устроившихся на работу после¦
¦ст. 218 НК РФ) и стандартный нало-¦наступления налогового периода ¦
¦говый вычет в размере 400 руб. ¦ ¦
+-----------------------------------+--------------------------------------------------------------+
¦Налогоплательщик, имеющий детей и¦Заявление о предоставлении стандартного налогового вычета на¦
¦получающий стандартный налоговый¦ребенка, копия свидетельства о рождении ребенка, справка с¦
¦вычет в размере 1000 руб. ¦места учебы для детей, обучающихся в учебных заведениях по¦
¦ ¦очной форме обучения, в возрасте от 18 до 24 лет, копия¦
¦ ¦соглашения (решения суда) для лиц, уплачивающих алименты.¦
¦ ¦Иностранным физическим лицам, у которых ребенок (дети)¦
¦ ¦находится (находятся) за пределами РФ, вычет предоставляется¦
¦ ¦на основании документов, заверенных компетентными органами¦
¦ ¦государства, в котором проживает (проживают) ребенок (дети) ¦
+-----------------------------------+--------------------------------------------------------------+
¦Налогоплательщик - единственный ро-¦Заявление о предоставлении стандартного налогового вычета,¦
¦дитель (опекун, попечитель), полу-¦копия свидетельства о смерти супруга (супруги), копия¦
¦чающий стандартный налоговый вычет¦свидетельства о рождении ребенка либо копия об усыновлении¦
¦в размере 2000 руб. ¦ребенка, копия свидетельства об опекунстве, копия справки об¦
¦ ¦инвалидности для лиц, имеющих ребенка-инвалида, и заявление об¦
¦ ¦отказе одного из родителей от получения налогового вычета (в¦
¦ ¦соответствии с Федеральным законом N 121-ФЗ). Справка с места¦
¦ ¦учебы для детей, обучающихся в учебных заведениях по очной¦
¦ ¦форме обучения, в возрасте от 18 до 24 лет ¦
L-----------------------------------+---------------------------------------------------------------

Обращаем внимание читателей на предоставление двойного стандартного налогового вычета одиноким родителям. В 2008 году согласно абз. 7 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ соответствующий вычет предоставлялся одиноким родителям (иным подобным категориям) в двойном размере. При этом под одинокими родителями понимался один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке.

Законодателем в гл. 23 НК РФ внесена соответствующая поправка. В частности, уточнено, что налоговый вычет предоставляется в двойном размере единственному родителю (приемному родителю), опекуну, попечителю. По мнению Минфина, изложенному в Письме от 25.11.2008 N 03-04-05-01/443, случаи, когда брак между родителями расторгнут или рождения ребенка у родителей, не состоящих в зарегистрированном браке, не являются основаниями для получения налогового вычета в двойном размере. Таким образом, данным правом может воспользоваться только один родитель - вдова или вдовец (в случае смерти одного из супругов), аналогично - приемный родитель, опекун, попечитель.

Право на получение налоговой льготы - двойного стандартного налогового вычета, если родители в разводе либо в других случаях, может быть предоставлено одному из родителей (приемных родителей) по их выбору на основании заявления об отказе одного из родителей (приемных родителей) от получения налогового вычета.

Однако заметим, что законодатель не уточнил механизм реализации данной нормы. Полагаем, что соответствующее заявление второго родителя об отказе от получения налогового вычета представляется налоговому агенту первого родителя. При этом наличие каких-либо документов о неиспользовании вычета вторым родителем по месту получения им дохода (у “своего“ налогового агента) НК РФ не предусмотрено.

К вышесказанному следует добавить, что в 2008 году финансистами были даны следующие разъяснения по предоставлению стандартных налоговых вычетов. В частности, Минфин отметил, что суммирование вычетов разрешается за те месяцы, за которые у работника не было дохода (Письмо от 06.05.2008 N 03-04-06-01/118), однако такой перенос допустим лишь в пределах одного налогового периода. В Письме от 14.08.2008 N 03-04-06-01/251 финансисты указали, что суммы стандартных вычетов по НДФЛ, не использованные в течение налогового периода, на следующий налоговый период переносить нельзя.

Имущественный налоговый вычет

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет в сумме, израсходованной на новое строительство либо на приобретение на территории РФ жилого дома или квартиры, может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю и условии подтверждения права на вычет налоговым органом. Уменьшению подлежит доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13%. Правительство РФ Федеральным законом N 224-ФЗ увеличило размер указанного налогового вычета с 1 000 000 до 2 000 000 руб.

Как и раньше, для получения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик должен представить в бухгалтерию бюджетного учреждения уведомление налоговой инспекции по форме, утвержденной Приказом ФНС РФ от 07.12.2004 N САЭ-3-04/147@, а также заявление на получение такого вычета в произвольной форме. В уведомлении указываются наименование, ИНН и КПП той организации, которая будет предоставлять имущественный налоговый вычет. Если сотрудник имеет несколько мест работы, он может получить данный вычет в налоговой инспекции после представления налоговой декларации по форме 3-НДФЛ.

Оплата обучения сотрудника

Налог на доходы физических лиц. Оплата обучения сотрудников в соответствии с гл. 23 НК РФ является доходом, полученным в натуральной форме. Согласно п. 1 ст. 211 НК РФ налоговая база по такому виду доходов определяется как стоимость товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, устанавливаемых в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ.

В 2008 году НК РФ было предусмотрено освобождение от обложения НДФЛ только сумм, выплачиваемых организациями и (или) физическими лицами детям-сиротам в возрасте до 24 лет на обучение в образовательных учреждениях, имеющих соответствующие лицензии, либо за их обучение указанным учреждениям (п. 21 ст. 217 НК РФ в старой редакции). Кроме того, на основании п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежала налогообложению стоимость оплаты обучения сотрудников при прохождении ими профессиональной подготовки, переподготовки, повышении квалификации. Однако если работник за счет средств работодателя получал высшее или среднее специальное образование, то согласно официальной позиции стоимость такого обучения подлежала обложению НДФЛ на общих основаниях (письма УФНС по г. Москве от 28.12.2006 N 28-10/115515, МНС РФ от 22.03.2004 N 04-2-06/823@). Суды принимали разные решения, и ситуация до выхода Федерального закона N 158-ФЗ была спорной. Данным нормативным актом было внесено изменение в п. 21 ст. 217 НК РФ следующего характера. С 01.01.2009 не подлежит налогообложению стоимость оплаты практически всех видов обучения любых физических лиц в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо в иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.

Единый социальный налог. Аналогичная норма добавлена в гл. 24 НК РФ. С 01.01.2009 начинают действовать изменения, внесенные в ст. 238 НК РФ, а именно: п. 1 названной статьи дополнен пп. 16, согласно которому не подлежат налогообложению суммы платы за обучение работников, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. При этом соответствующие изменения внесены в пп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ - в состав расходов включаются суммы платы за обучение сотрудников, если они одновременно отвечают двум условиям:

- договоры на обучение работников заключены с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо с иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

- обучение проходят работники, заключившие трудовой договор с работодателем, или иные лица, обязанные в течение трех месяцев после окончания учебного заведения заключить трудовой договор и, соответственно, отработать не менее года.

Заметим, что данная норма действует в отношении:

- работодателей, производящих выплаты в пользу работников (ст. 20, 56 ТК РФ), в том числе лиц, работающих по совместительству (ст. 60.1, 282 ТК РФ) (исключение составляют физические лица, выполняющие работы по договорам гражданско-правового характера);

- организаций - плательщиков налога на прибыль. На бюджетные учреждения, осуществляющие деятельность, не относящуюся к предпринимательской, указанное положение не распространяется.

Согласно п. 3 ст. 264 НК РФ при невыполнении второго условия налогоплательщик (организация или физическое лицо) обязан включить во внереализационные доходы суммы оплаты обучения, ранее учтенные при исчислении налоговой базы. Следовательно, изначально данные выплаты уменьшают базу по налогу на прибыль. Даже если впоследствии соответствующие условия по заключению трудовых договоров или отработке не будут выполнены, указанные суммы оплаты обучения не подлежат обложению ЕСН.

Доход в виде материальной выгоды

Один из видов скрытого дохода - материальная выгода, полученная налогоплательщиком в том числе от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (п. 1 ст. 212 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде указанной материальной выгоды налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику. Определение понятия “взаимозависимые лица“ и перечень случаев, когда лица признаются таковыми, содержатся в ст. 20 НК РФ. Если физическое лицо и организация признаются взаимозависимыми в смысле ст. 20 НК РФ, материальная выгода в виде разницы между рыночной ценой на момент реализации и ценой, указанной в договоре купли-продажи какого-либо товара, является доходом физического лица, подлежащим обложению НДФЛ.

Изменения, внесенные Федеральным законом N 158-ФЗ в п. 2 ст. 212 НК РФ, затронули порядок исчисления НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды, полученной налогоплательщиком от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от учреждения. Данное положение касается тех бюджетных организаций, которые выдавали своим работникам ссуды на приобретение жилья.

Напомним, что редактирование норм данной статьи началось еще в 2007 году в связи с принятием Федерального закона N 216-ФЗ*(4). С 01.01.2008 действовали положения, в соответствии с которыми налоговая база определялась как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату фактического получения дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора. Дата фактического получения дохода - это дата уплаты процентов. С 01.01.2009 сумма соответствующих процентов исчисляется исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ.

Возмещение процентов по кредиту
на приобретение (строительство) жилья


Федеральным законом N 158-ФЗ в ст. 217 НК РФ внесен новый п. 40, согласно которому не подлежат налогообложению суммы, выплачиваемые организациями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Аналогичные изменения внесены в пп. 17 п. 1 ст. 238 НК РФ при расчете ЕСН.

*

Такие расходы с 01.01.2009 включаются в состав расходов на оплату труда согласно п. 24.1 ст. 255 НК РФ в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда (при этом соответствующее возмещение должно быть предусмотрено в трудовых или коллективных договорах - ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ).

*

В 2008 году освобождение от уплаты НДФЛ по указанным процентам было предусмотрено только по п. 35 ст. 217 НК РФ в отношении сумм, получаемых налогоплательщиками за счет средств бюджетов бюджетной системы РФ на возмещение затрат (части затрат) на уплату процентов по займам (кредитам)*(5). В остальных случаях возмещение указанных процентов подлежало обложению НДФЛ.

При применении п. 40 ст. 217, пп. 17 п. 1 ст. 238 НК РФ необходимо учитывать следующие моменты:

- с 01.01.2009 указанные положения распространяются только на работодателей, производящих выплаты в пользу работников (ст. 20, 56 ТК РФ), в том числе лиц, работающих по совместительству (ст. 60.1, 282 ТК РФ), и не касаются физических лиц, выполняющих работы по договорам гражданско-правового характера, или лиц, не состоящих в каких-либо отношениях с организацией или индивидуальным предпринимателем (сторонних лиц);

- названные нормы применяются только организациями - плательщиками налога на прибыль. Бюджетные учреждения, осуществляющие деятельность, не относящуюся к предпринимательской, воспользоваться ими не вправе.

С. Валова,

редактор журнала “Бюджетные учреждения:

ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности“


“Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности“, N 1, январь 2009 г.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Федеральный закон от 22.07.2008 N 121-ФЗ “О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса РФ“.

*(2) Федеральный закон от 22.07.2008 N 158-ФЗ “О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса РФ и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах“.

*(3) Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ “О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации“.

*(4) Федеральный закон от 24.07.2007 N 216-ФЗ “О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации“.

*(5) Положения п. 35 ст. 217 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года (п. 4 ст. 4 Федерального закона N 216-ФЗ).